Tempo di Natale, tempo di omaggi. Tra le novità comprese nel decreto legislativo sulle semplificazioni fiscali c’è proprio una parte relativa ai costi sostenuti per l’acquisto di beni destinati ad omaggio, ricompresi tra le spese di rappresentanza. Questi ultimi sono deducibili integralmente se di valore unitario non superiore a 50 euro (considerando nel costo la parte dell’IVA indetraibile) oppure parzialmente se di valore unitario superiore a 50 euro con le seguenti percentuali: 1,3% con ricavi proventi gestione caratteristica fino a 10 milioni di euro; 0,5% con ricavi proventi gestione caratteristica da 10 milioni di euro a 50 milioni di euro; 0,1% con ricavi proventi gestione caratteristica superiori a 50 milioni di euro.

Ai fini IVA:

Per gli omaggi di beni non rientranti nell’attività d’impresa, l’art. 19 bis1, co. 1, lett. h), D.P.R. 633/1972, come modificato dall’art. 30 del D.Lgs. Semplificazioni fiscali (in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale), prevede:

la detraibilità dell’IVA per gli omaggi, rientranti nelle spese di rappresentanza, di costo unitario NON superiore a 50 euro;

l’indetraibilità dell’IVA , per gli omaggi di costo unitario superiore 50 euro;

La successiva cessione gratuita del bene (omaggio), indipendentemente da valore dell’omaggio, è esclusa dal campo di applicazione dell’IVA per effetto di quanto previsto dall’art. 2, co. 2, n. 4), D.P.R. 633/1972.

Per gli omaggi di beni rientranti nell’attività d’impresa, secondo le indicazioni fornite dall’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 188/E/1998, “non costituiscono spese di rappresentanza”. Da tale affermazione deriva l’inapplicabilità a tali operazioni dell’art. art. 19-bis1, lett. h), D.P.R. n. 633/72 e, conseguentemente, dell’art. 2, dall’art. 2, comma 2, n. 4), D.P.R. n. 633/72.

Pertanto:

l’IVA assolta all’atto dell’acquisto è detraibile;

la cessione gratuita è imponibile IVA indipendentemente dal costo unitario dei beni (art. 2 comma 2 n. 4 del D.P.R. 633/72).

Con la recente modifica normativa, si allinea il limite per la detraibilità IVA degli omaggi di beni non rientranti nell’attività d’impresa con il limite per la deducibilità integrale dei costi sostenuti per l’acquisto di beni destinati ad omaggio ai fini IRES/ IRPEF, in base alle disposizioni dell’art. 108, co.2, D.P.R. 917/1986; la richiamata disposizione prevede infatti che i costi sostenuti per l’acquisto di beni destinati ad omaggio, ricompresi fra le spese di rappresentanza in base al D.M. 19.11.2008, sono deducibili integralmente se di valore unitario non superiore a € 50, considerando nel costo la parte dell’IVA indetraibile.

Entrando nel merito della questione, dalle disposizioni richiamate è possibile desumere che:

mentre ai fini IVA è necessario distinguere gli omaggi in:

– beni rientranti nell’attività d’impresa;

– beni NON rientranti nell’attività d’impresa;

ai fini delle deducibilità delle imposte dirette, la distinzione, nel rispetto dei principi di inerenza e congruità, è più di carattere quantitativo che qualitativa. Ciò che conta ai fini della deducibilità, è il rispetto dei criteri quantitativi dettati dal D.M. 19.11.2008 e dall’art. 108, co. 2, D.P.R. 917/1986;

ai fini IRAP, invece, ciò che conta è il metodo utilizzato per la determinazione dell’ IRAP, ovvero metodo da bilancio o metodo fiscale.

OMAGGI

Beni NON oggetto dell’attività d’impresa: clienti

La prima fattispecie analizzata riguarda gli omaggi ai clienti di beni NON oggetto dell’attività d’impresa.

L’IVA relativa all’acquisto di beni destinati ad essere omaggiati, non rientranti nell’attività d’impresa, ricompresi fra le spese di rappresentanza in base al D.M. 19.11.2008:

– è detraibile se il costo unitario dell’omaggio è inferiore a 50,00 euro;

– è indetraibile se il costo unitario dell’omaggio è superiore a 50,00.

Casi particolari

Analizzate le regole generali IVA riguardanti gli omaggi di beni NON rientranti dell’attività d’impresa, passiamo ad analizzare alcuni casi particolari.

Si tratta dei seguenti casi:

– l’acquisto di cesti natalizi;

– l’acquisto di alimenti e bevande compresi in cesti natalizi o acquistati separatamente;

– le spese relative alle cene natalizie.

Per quanto riguarda l’acquisto di cesti natalizi, l’unica accortezza da utilizzare è che il limite di 50 euro vada riferito al costo dell’intera confezione e non a quello dei singoli componenti.

Di conseguenza:

è indetraibile l’IVA relativa all’acquisto di un cesto regalo di costo superiore a 50 euro;

è detraibile l’IVA relativa all’acquisto di un cesto regalo di costo non superiore a 50 euro.

Per quanto riguarda l’acquisto di alimenti e bevande (ovviamente che non formano oggetto dell’attività d’impresa), l’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 54/E/2002 ha riconosciuto la detrazione dell’IVA purché gli stessi siano di costo unitario non superiore a 25,82 euro (ora 50,00 euro) e rientrino fra le spese di rappresentanza per le quali trova applicazione la citata lett. h).

Infine, per quanto riguarda le cene natalizie è importante definire quando le stesse rientrano tra le spese di rappresentanza. La C.M. 34/E/2009 ha precisato che le spese per feste e ricevimenti organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o festività religiose o nazionali sono da considerare spese di rappresentanza a meno che all’evento siano presenti esclusivamente dipendenti dell’impresa. In caso, dunque, alla cena siano presenti esclusivamente dipendenti dell’impresa la spesa non rientrerà tra le spese di rappresentanza e l’IVA sarà indetraibile.

Lavoratori autonomi e IVA

Per quanto riguarda i lavori autonomi, nulla cambia rispetto alle regole appena analizzate per quanto riguarda la detraibilità dell’IVA.

Omaggi ai dipendenti

Per quanto riguarda gli omaggi ai dipendenti, questi ai fini Iva non possono essere considerati spese di rappresentanza, in quanto prive del requisito di sostenimento per finalità promozionali. L’IVA relativa ai beni destinati ai dipendenti è da considerare indetraibile per mancanza di inerenza con l’esercizio dell’impresa.

Imposte dirette

Ai fini delle imposte dirette, come detto, ciò che conta è l’aspetto quantitativo più che l’aspetto qualitativo.

Ai fini IRES/ IRPEF, in base alle disposizioni dell’art. 108, co.2, D.P.R. 917/1986, i costi sostenuti per l’acquisto di beni destinati ad omaggio, ricompresi fra le spese di rappresentanza in base al D.M. 19.11.2008, sono deducibili:

integralmente, se di valore unitario non superiore a € 50, considerando nel costo la parte dell’IVA indetraibile;

se di valore unitario superiore a € 50, nell’anno di sostenimento e nel limite dell’importo annuo massimo, ottenuto applicando ai ricavi/proventi della gestione caratteristica (voci A.1 e A.5 del Conto economico) le seguenti percentuali:

– 1,3% con ricavi proventi gestione caratteristica fino a 10 milioni di euro;

– 0,5% con ricavi proventi gestione caratteristica da 10 milioni di euro a 50 milioni di euro;

– 0,1% con ricavi proventi gestione caratteristica superiori a 50 milioni di euro.

Omaggi ai dipendenti: imposte dirette

Gli omaggi ai dipendenti di beni che non rientrano nell’attività dell’impresa ai fini delle imposte dirette sono da ricomprendere tra le erogazioni liberali (spese per prestazioni di lavoro sostenute in denaro o in natura a titolo di liberalità) a favore dei lavoratori concesse in occasioni di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti, le quali beneficiano della deducibilità dal reddito d’impresa (art. 95 del Tuir). Per i lavoratori autonomi, detti costi sono deducibili ai sensi dell’art. 54, comma 1, Tuir, avente una portata applicativa analoga a quella dell’art. 95 del Tuir.

Profili IRAP

Per il trattamento ai fini IRAP dei costi sostenuti per l’acquisto di beni NON oggetto dell’attività destinati a omaggio per i clienti, è necessario differenziare sulla base della modalità con la quale è stata calcolata la base imponibile IRAP, ossia:

– metodo di bilancio: per i soggetti IRES nonché per le ditte individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che hanno optato per tale modalità di determinazione della base imponibile;

– c.d. metodo fiscale.

qualora la base imponibile IRAP è determinata con il “metodo da bilancio”, poiché le spese in esame rientrano nella voce B.14 del Conto economico, le stesse risultano interamente deducibili ai fini IRAP;

qualora la base imponibile IRAP è determinata con il “metodo fiscale”, le spese in esame non rientrano tra i componenti rilevanti espressamente previsti e conseguentemente le stesse risultano indeducibili ai fini IRAP.

IRAP: Omaggi ai dipendenti

Le spese per gli acquisti di omaggi da destinare ai dipendenti rientrano nei “costi del personale”, che ai sensi degli artt. 5 e 5-bis, D.Lgs. n. 446/97, non concorrono alla formazione della base imponibile IRAP, ancorché gli stessi siano contabilizzati in voci diverse dalla B.9 del Conto economico. Di conseguenza, le spese in esame sono indeducibili ai fini IRAP indipendentemente dalla natura giuridica del datore di lavoro.

Valore Unitario

In merito al concetto di “valore unitario”, che permette di qualificare le spese di rappresentanza come integralmente deducibili o deducibili nei limiti di cui all’art. 1, comma 2, del D.M. 19/11/2008 (plafond di deducibilità), è necessario effettuare una distinzione tra omaggi di beni propri (beni oggetto dell’attività d’impresa) e omaggi di beni non oggetto dell’attività d’impresa.

Infatti:

mentre per gli omaggi di beni non oggetto dell’attività d’impresa il costo sostenuto per l’acquisto rappresenta il valore di mercato;

per i gli omaggi di beni “propri” sussiste una divergenza tra valore (di mercato) e costo sostenuto.

Per i beni autoprodotti oggetto dell’attività propria dell’impresa, il valore di mercato dell’omaggio rileva unicamente al fine di individuare la spesa di rappresentanza da sottoporre al limite di deducibilità. Una volta qualificata la spesa come di rappresentanza (nel caso quindi di valore di mercato superiore a 50 euro), al limite di deducibilità («Plafond di deducibilità»), concorrerà interamente il costo di produzione sostenuto dall’impresa, indipendentemente dall’ammontare (superiore o inferiore a 50 euro).